Cassatie van Supreme Court (Netherlands), 23 de Enero de 2009

• Datum uitspraak: 23 de Enero de 2009
• Uitgevende instantie: Supreme Court (Netherlands)

Uitspraak wordt niet gepubliceerd

Nrs. 07/10942, 10943 en 10946

16 mei 2008

Mr. P.J. Wattel

Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden

Derde kamer A

Vennootschapsbelasting 1999, 2000 en 2002

Conclusie inzake

Staatssecretaris van Financiën

tegen

X B.V.

Kernvraag; samenhang met zaak rolnr. 07/10944

Deze zaken betreffen navorderingsaanslagen en boetebeschikkingen voor de jaren 1999, 2000 en 2002 en hangen samen met de zaak met rolnr. 07/10944 waarin ik heden eveneens concludeer. Alle zaken komen uit hetzelfde feitencomplex voort, maar de laatstgenoemende zaak (jaar 2001) betreft uitsluitend de boetebeschikking omdat het bezwaar tegen de navorderingsaanslag voor dat jaar niet-ontvankelijk was wegens termijnoverschrijding, zodat die aanslag formele rechtskracht heeft verkregen zonder rechterlijke beoordeling. De laatstgenoemde zaak gaat over de omvang van de rechterlijke toetsing van de boetebeschikking, gegeven de formele rechtskracht van de navorderingsaanslag. In de thans te behandelen drie zaken staan juist de navorderingaanslagen ter discussie in verband met de vraag naar de toelaatbaarheid van toerekening van eventuele kwade trouw van de gemachtigde aan de belanghebbende.

1. Feiten en loop van het geding

   1.1 Het Gerechtshof Amsterdam (hierna: het Hof) heeft de volgende feiten vastgesteld:(1)

   "2.5.1. (...) C dreef in de vorm van een eenmanszaak een handel in kantoormeubilair. D, die een administratiekantoor heeft, stelde de jaarstukken samen en verzorgde de aangiften inkomstenbelasting voor C. Op aanraden van D heeft C E om advies gevraagd over de inbreng van de eenmanszaak in een besloten vennootschap. E heeft een geruisloze inbreng geadviseerd en heeft C respectievelijk belanghebbende - de in dit kader opgerichte BV - begeleid in het overleg met de Belastingdienst. Belanghebbende is opgericht op 31 maart 1999 met C als enig aandeelhouder en directeur. Op 7 april 1999 heeft C namens belanghebbende ingestemd met de door de Belastingdienst gestelde voorwaarden voor de geruisloze overgang. Het overgangstijdstip is vastgesteld op 1 januari 1998. Op 17 april 2000 heeft E de aangifte inkomstenbelasting 1998 ten name van C (hierna: de stakingsaangifte) ingediend. Ook heeft E jaarrapporten 1998 en 1999 voor belanghebbende (i.o.) opgesteld. Daarmee waren de werkzaamheden van E beëindigd. Op 3 juli 2001 heeft D de aangifte vennootschapsbelasting 1999 ten name van belanghebbende ingediend. Als boekjaar is vermeld "1999". Het resultaat over het kalenderjaar 1998 is niet in die aangifte begrepen. In de aangifte is rekening gehouden met een afschrijving van 20% op de goodwill van ƒ 250.000. In de aangiften vennootschapsbelasting voor de jaren 2000, 2001 en 2002, die eveneens door D zijn verzorgd, is diezelfde afschrijving toegepast. De aanslagen vennootschapsbelasting voor de jaren 1999 tot en met 2001 zijn conform de ingediende aangiften vastgesteld. Bij de behandeling van een bezwaarschrift tegen de aanslag voor het jaar 2002 (het bezwaar betrof de correctie ter zake van een hier niet relevante aangelegenheid) heeft dossieronderzoek plaatsgevonden en daarbij zijn de fouten in de aangiften aan het licht gekomen. (...)."

   1.2 De Inspecteur heeft naar aanleiding van de geconstateerde fouten voor elk jaar een navorderingsaanslag opgelegd, alsmede een vergrijpboete ad 50% van de nagevorderde belasting.

   1.3 De thans te beoordelen navorderingsaanslagen en boetebeschikkingen betreffen de belastingjaren 1999, 2000 en 2002.(2) Ook over 2001 is nagevorderd en een boete opgelegd. In de zaak over dat jaar (uw rolnr. 07/10944) concludeer ik heden separaat, omdat in die zaak mede een ander probleem aan de orde is: de verhouding tussen een niet-ontvankelijk bezwaar tegen de navorderingsaanslag, die daardoor zonder rechterlijke toetsing formele rechtskracht verkrijgt, en de rechterlijke beoordeling van een boetebeschikking die op de grondslag van die formeel verschuldigde belasting is gebaseerd. De belanghebbende heeft tegen de navorderingsaanslagen en boetebeschikkingen bezwaar aangetekend. De Inspecteur heeft bij uitspraken van 29 juni 2005 de beroepen ongegrond verklaard, maar zag voor 1999 en 2000 niettemin aanleiding om de enkelvoudige belasting en (daarmee) de boete van ambtswege te verminderen.(3)

2. Het geschil in de feitelijke instanties

   2.1 De belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank Haarlem (hierna: de Rechtbank), die op 14 juni 2006 het beroep ten aanzien van 1999 ongegrond oordeelde en de boete voor dat jaar "passend en geboden" achtte.(4) De beroepen voor de jaren 2000 en 2002 werden in zoverre gegrond bevonden dat de boeten werden gematigd, omdat sprake was van "een repeterende fout".(5) De Rechtbank stelde vast dat geen sprake was van een nieuw feit in de zin van art. 16, lid 1, Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR), maar achtte navordering niettemin mogelijk op grond van aan de belanghebbende toerekenbare kwade trouw van de gemachtigde van de belanghebbende. De Rechtbank overwoog daartoe:(6)

   4.7. Aannemelijk is dat het doen van [deze] onjuiste aangifte te wijten is aan voorwaardelijk opzet van eiseres. In dit verband wijst de rechtbank op de volgende omstandigheden. Eiseres heeft de fiscale begeleiding van de geruisloze inbreng van meet af aan geheel overgelaten aan D. Omdat D op het gebied van (geruisloze) inbreng niet terzake kundig was, schakelde hij E in. In de wetenschap dat hij niet over de nodige kennis beschikte, heeft D toch de aangifte over het boekjaar van de geruisloze inbreng [en de daarop volgende boekjaren] zelf verzorgd en ingediend. Hierdoor heeft hij welbewust de aanmerkelijke kans aanvaard dat hij vanwege zijn gebrek aan kennis fouten zou maken ten aanzien van met de geruisloze inbreng samenhangende zaken, zoals hier [het verantwoorden van de winst over het eerste kalenderjaar van het verlengde boekjaar en] het verwerken van fiscaal niet toegestane afschrijvingen [op goodwill]. Aldus is sprake van voorwaardelijk opzet aan de zijde van D. Dit voorwaardelijk opzet dient aan eiseres te worden toegerekend, nu eiseres D opdracht heeft gegeven tot het verzorgen en indienen van de aangifte vennootschapsbelasting [na inbreng], terwijl zij wist, mede gelet op de inschakeling van E door D, dat de laatste niet deskundig was op het punt van voornoemde geruisloze inbreng. Gelet op het voorgaande is navordering terzake van [de over het kalenderjaar 1998 behaalde winst en] de ten onrechte in aftrek gebrachte afschrijving over het kalenderjaar [...] toegestaan.

   2.2 De belanghebbende heeft tegen deze uitspraken hoger beroep ingesteld bij het Hof Amsterdam dat bij uitspraken van 11 juli 2007 de beroepen gegrond verklaarde en de navorderingsaanslagen en de boetebeschikkingen vernietigde, daartoe als volgt overwegende:(7)

   2.5.3. Belanghebbende heeft in hoger beroep (...) onder meer aangevoerd dat het verzorgen van belastingaangiften - ook vennootschapsbelasting - tot het reguliere werkterrein van D behoorde; dat deze vóór de geruisloze inbreng al jaren de administratie (het Hof begrijpt: de samenstelling van de jaarstukken) en de belastingaangiften van (de eenmanszaak van) C had verzorgd; dat de gang van zaken waarbij E adviseerde over de geruisloze inbreng en de stakingsaangifte verzorgde waarna D weer de verzorging van de aangiften vennootschapsbelasting op zich nam in de praktijk niet ongebruikelijk is; en dat deze gang van zaken op zichzelf onvoldoende grond biedt voor de aanname dat D met het verzorgen van de aangiften vennootschapsbelasting een aanmerkelijk risico op fouten heeft genomen, laat staan dat hij dat welbewust zou hebben gedaan.

   Wat betreft de toerekening van (vermeende) kwade trouw van D aan belanghebbende is aangevoerd dat C als directeur van belanghebbende geen aanleiding heeft gehad te veronderstellen dat het verzorgen en indienen van de aangiften vennootschapsbelasting bij D niet in goede handen zou zijn en dat het feit dat D had geadviseerd om voor de geruisloze inbreng E in te schakelen voor C veeleer een aanwijzing was dat D de grenzen van zijn kunnen en kennen wist.

   2.5.4. De door C ter zitting op vragen van het Hof gegeven antwoorden houden in dat C de fouten in de aangiften niet eerder heeft onderkend dan nadat de Belastingdienst - na de constatering van die fouten bij een dossieronderzoek in het kader van de behandeling van [een] bezwaarschrift tegen de aanslag vennootschapsbelasting voor het jaar 2002 - daarvan mededeling aan belanghebbende had gedaan. Het Hof heeft onvoldoende redenen om aan de juistheid van de verklaring van C te twijfelen. De tegenwerping van de inspecteur dat uit de jaarrapporten 1998 en 1999, alsmede uit de balans ultimo 2000, duidelijk was hoeveel vennootschapsbelasting over 1998 en 1999 materieel was verschuldigd, is in dit verband onvoldoende omdat daaruit - zonder meer - niet volgt dat C zich van het verschil tussen die bedragen en de aangiften, respectievelijk de conform de aangiften opgelegde, aanslagen, ook (daadwerkelijk) bewust moet zijn geweest. Hetzelfde geldt, mutatis mutandis, voor de vrijval van [de] desbetreffende vennootschapsbelastingschuld in de balans ultimo 2001.

   2.5.5. Bij de beoordeling dient als toetsingskader te worden gehanteerd dat voor het constateren van kwade trouw als bedoeld in artikel 16, eerste lid, tweede volzin, AWR, bij belanghebbende ten minste sprake moet zijn van voorwaardelijk opzet op het doen van een onjuiste aangifte. Daarvoor is vereist dat zij daadwerkelijk wist of vermoedde dat van een onjuiste aangifte sprake was. In casu dient ervan te worden uitgegaan - de rechtbank heeft het overwogen in 4.7., belanghebbende heeft het in hoger beroep bevestigd en voorzover de inspecteur het heeft willen betwisten heeft hij daartoe onvoldoende feiten gesteld en aannemelijk gemaakt - dat belanghebbende het verzorgen en indienen van de aangiften vennootschapsbelasting geheel aan D overliet. In een dergelijk geval dient de inspecteur te stellen en bij...